4號司法解釋規定下必須了解的20個概念

　　2024年3月15日最高人民法院最高人民檢察院頒布《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2024〕4號，以下簡稱：4號司法解釋)，并規定自2024年3月20日起施行。筆者認為，更好地理解和適用它，需要理解如下概念。

　　一、概念1：陰陽合同

　　陰陽合同是指合同當事人就同一事項訂立兩份以上的內容不相同的合同，一份對內，稱之為：陰合同;一份對外，稱之為：陽合同。其中，陽合同并不是雙方真實意思表示，而是以逃避國家稅收等為目的;陰合同則是雙方真實意思表示，可以是書面或口頭。“陰陽合同”是一種違規行為，在給當事人帶來“利益”的同時，也預示著風險。

　　大多數情況下，“陰陽合同”的法律效力應以陰合同的意思為準。但在建筑施工領域，為了保證招投標法規定的權威，《最高人民法院關于審理建設工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋(一)》(法釋〔2020〕25號)第二十二條規定，當事人簽訂的建設工程施工合同與招標文件、投標文件、中標通知書載明的工程范圍、建設工期、工程質量、工程價款不一致，一方當事人請求將招標文件、投標文件、中標通知書作為結算工程價款的依據的，人民法院應予支持。即：招投標文件是陽合同，工程施工合同為陰合同，兩者不一致時，法院支持陽合同的約定。

　　二、概念2：虛列支出

　　這個概念和《稅收征收管理法》第六十三條規定的“在帳簿上多列支出”應屬于同一概念范圍。筆者認為，后者更強調“在賬簿上”多(虛)列支出;前者則不作這個強調。但考慮到4號司法解釋第一條規定是針對逃稅罪的專門規定，“虛列支出”應更著重于在納稅申報表上作虛假支出的記載。至于是否在賬簿上“虛列支出”在所不論。畢竟實務中，賬表不符，賬簿和申報表不一致的情況，也是經常見到的。

　　三、概念3：虛抵進項稅額

　　這個概念和我們經常說的虛取發票有關。筆者認為，更標準的說法，可以借用《發票管理辦法》第二十一條規定關于虛開的定義，確定為：利用“讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符” 的增值稅專用發票作為增值稅抵扣憑證。

　　四、概念4：虛報專項附加扣除

　　這個概念和《個人所得稅法》第六條第一款第(一)項規定確定的“居民個人的綜合所得，以每一納稅年度的收入額減除費用六萬元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額，為應納稅所得額”有關。既然專項附加扣除扣除后才作為應納稅所得額，可以合法少繳稅。實務中，就出現了虛構“專項附加扣除”事實，違法享受扣除待遇，以便少繳個人所得稅。這就是這里所謂的“虛報專項附加扣除”。

　　五、概念5：編造虛假計稅依據

　　這個概念應來自《稅收征收管理法》第六十四條第一款規定。但與之不同的，《稅收征收管理法》第六十四條第一款和第六十三條規定的“偷稅行為”是分屬兩條規定，根據通說，“編造虛假計稅依據”未造成不繳少繳稅款后果的，不屬于偷稅。但是4號司法解釋將之作為逃稅行為規定，可說偷稅違法行為和逃稅犯罪行為之間的區別進一步擴大。

　　何為“計稅依據”?根據全國人大法工委對《稅收征收管理法》所作釋義，我們可以知道：計稅依據又稱計稅基礎，是課稅對象的數量或數額標準，是計算應征稅款的直接依據。那么，“編造虛假計稅依據”就很好理解了。在此不再贅述。

　　六、概念6：依法在登記機關辦理設立登記的納稅人

　　《稅務登記管理辦法》第二條第一款規定，企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產、經營的事業單位，均應當按照《稅收征收管理法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。

　　七、概念七：依法不需要在登記機關辦理設立登記的納稅人

　　并不是所有的納稅人都需要辦理稅務登記。因為《稅務登記管理辦法》第二條第二款規定規定“除國家機關、個人和無固定生產、經營場所的流動性農村小商販外，也應當按照《稅收征收管理法》及《實施細則》和本辦法的規定辦理稅務登記。”言外之意很明確：國家機關、個人和無固定生產、經營場所的流動性農村小商販，不需要辦理稅務登記。所以，這里說的“依法不需要在登記機關辦理設立登記的納稅人”應是指“國家機關、個人和無固定生產、經營場所的流動性農村小商販”。

　　八、概念8：發生應稅行為

　　這個概念可分解為兩部分：1、發生。2、應稅行為。第一部分的“發生”很好理解，就是指實際發生。第二部分的“應稅行為”未見權威定義。但筆者認為可以借鑒下《增值稅法》(征求意見稿)第八條規定“應稅交易，是指銷售貨物、服務、無形資產、不動產和金融商品”，應稅行為就是指銷售貨物、服務、無形資產、不動產和金融商品。但在印花稅、車船稅等領域，這個定義將不能使用。為此，可以將其明確為：實際發生各稅收實體法規定征稅對象之行為。

　　九、概念9：追繳通知

　　首先要明確的是，這里的追繳通知不是我們經常見到的稅款催繳通知書。追繳通知是《稅收征收管理法》第六十三條至六十九條規定的稅務機關法定職責;稅款催繳通知是稅務實踐中發展出來的一種征管手段。兩者不可混用。

　　很遺憾地是，國家稅務總局未發布稅款追繳通知書之類的專門文書，實務中既有自創的《稅款追繳通知書》，也有以《稅務事項通知書》予以代替。但不論是哪種，4號司法解釋規定的很明確，納稅人有逃避繳納稅款行為，稅務機關沒有依法下達追繳通知的，依法不予追究刑事責任。所以，《稅款追繳通知書》應當依法、及時發出，不然無法追究逃稅人的刑事責任。

　　十、概念10：納稅年度

　　現行稅法中，僅有《個人所得稅法》第一條第三款規定及《企業所得稅法》第五十三條規定，納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止。后者還規定，企業在一個納稅年度中間開業，或者終止經營活動，使該納稅年度的實際經營期不足十二個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度。企業依法清算時，應當以清算期間作為一個納稅年度。所以，從理論上講，4號司法解釋第四條規定僅對所得稅有實際意義。

　　十一、概念11：負稅

　　這里的“負稅”應該是“負擔稅收”的簡稱。結合其在4號司法解釋的上下文內容來看，負稅應該是指實際負擔了稅款的意思。

　　十二：概念12：出口退稅

　　作為國際通行慣例，出口退稅可以使出口貨物的整體稅負歸零，有效避免國際雙重課稅。所以，出口退稅是指在國際貿易業務中，對中國報關出口的貨物退還在國內各生產環節和流轉環節按稅法規定繳納的增值稅和消費稅，即出口環節免稅且退還以前納稅環節的已納稅款。

　　十三、概念13：既遂犯

　　既遂犯相對于未遂犯的而言的，而僅有未遂有明確的法律定義，即《刑法》第二十三條規定，已經著手實行犯罪，由于犯罪分子意志以外的原因而未得逞的，是犯罪未遂。雖然既遂沒有法律定義，但借鑒犯罪未遂，可以將其定義為：已經完成所要實行的犯罪。所以，既遂犯可以定義為：已經完成所要實行的犯罪的罪犯。

　　十四、概念14：提供虛假證明文件罪

　　4號司法解釋第九條第二款規定，從事貨物運輸代理、報關、會計、稅務、外貿綜合服務等中介組織及其人員違反國家有關進出口經營規定，為他人提供虛假證明文件，致使他人騙取國家出口退稅款，情節嚴重的，依照刑法第二百二十九條的規定追究刑事責任。而第二百二十九條規定的罪名就是“提供虛假證明文件罪”。 根據第二百二十九條規定，承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務、保薦、安全評價、環境影響評價、環境監測等職責的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節嚴重的，構成提供虛假證明文件罪。若犯本罪名，最高處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金哦。

　　十五、概念15：依法不能抵扣稅款的業務

　　根據《增值稅暫行條例》第十條規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：(一)用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務;(二)非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務;(三)非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務;(四)國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品;(五)本條第(一)項至第(四)項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。第九條規定，納稅人購進貨物或者應稅勞務，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　除上述規定外，還有《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十六條、第二十七條等規定。

　　十六、概念16：發票票面金額

　　4號司法解釋第13條說的“發票票面金額”是指增值稅普通發票上的價稅合計金額，還是指金額欄里的金額?依據長期以來的實務慣例，筆者更傾向認為是前者。

　　十七、概念17：行政處罰

　　《行政處罰法》第二條及第九條規定，行政處罰是指行政機關依法對違反行政管理秩序的公民、法人或者其他組織，以減損權益或者增加義務的方式予以懲戒的行為。行政處罰包括：警告、通報批評;罰款、沒收違法所得、沒收非法財物;(三)暫扣許可證件、降低資質等級、吊銷許可證件;(四)限制開展生產經營活動、責令停產停業、責令關閉、限制從業;(五)行政拘留;(六)法律、行政法規規定的其他行政處罰。

　　十八、概念18：票面稅額

　　相較于上述概念16之“發票票面金額”，這里的“票面稅額”很好確定。你拿出一張增值稅專用發票，你會發現最后一欄就是“稅額”。在增值稅發票上，稅額是根據金額乘以稅率而來，稅率在稅額的左邊，金額在稅率的左邊。

　　十九、概念19：違法所得

　　關于違法所得的定義，我們可以在行政處罰法中找到答案，其二十八條第二款規定，違法所得是指實施違法行為所取得的款項。法律、行政法規、部門規章對違法所得的計算另有規定的，從其規定。而在《工商行政管理機關行政處罰案件違法所得認定辦法》(國家工商行政管理總局令第37號)第二條規定，以當事人違法生產、銷售商品或者提供服務所獲得的全部收入扣除當事人直接用于經營活動的適當的合理支出，為違法所得。

　　因為稅收法律、法規中未對違法所得進行界定，所以，4號司法解釋第十四條規定的“違法所得”到底是指收入全額，還是指扣除成本后的差額，在新的規定前，應該是尚不明確。

　　二十、概念20：共犯

　　4號司法解釋第十九條規定，明知他人實施危害稅收征管犯罪而仍為其提供賬號、資信證明或者其他幫助的，以相應犯罪的共犯論處。這里的“共犯”概念理解，應結合《刑法》相關規一并理解?！缎谭ā返诙鍡l規定，共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪。而二人以上共同過失犯罪，不以共同犯罪論處;應當負刑事責任的，按照他們所犯的罪分別處罰。