企業所得稅納稅調整的調帳處理

　　每年1月～4月，是我國企業所得稅匯算清繳期。在此期間筆者經常接到納稅人的咨詢，其中一個突出的問題就是財務人員不清楚在什么情況下需要調賬，什么情況需要作納稅調整。

　　實際上財政部、國家稅務總局關于印發《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（三）》的通知（財會字〔2003〕29號）已經對這個問題進行過明確。文件規定，對于因會計制度及相關準則就有關收益、費用或損失的確認、計量標準與稅法規定的差異，其處理原則為：企業在會計核算時，應當按照會計制度及相關準則的規定對各項會計要素進行確認、計量、記錄和報告，按照會計制度及相關準則規定的確認、計量標準與稅法不一致的，不得調整會計賬簿記錄和會計報表相關項目的金額。企業在計算當期“應交所得稅”時，應在按照會計制度及相關準則計算的利潤總額（即“利潤表”中的“利潤總額”，下同）的基礎上，加上（或減去）會計制度及相關準則與稅法規定就某項收益、費用或損失確認和計量等的差異后，調整為應納稅所得額，并據以計算當期“應交所得稅”。據此，在稅收與會計工作的實踐中，我們根據納稅調整是否與賬務調整相關聯，可以將納稅調整業務分為兩種情況：不需要調賬，即只是調整應納稅所得額，也就是僅在年度匯算表上進行調整與賬無關；需要調賬，即納稅調整與調賬同時并存。

　　不需調賬，只作納稅調整。這種做的前提是會計記賬科目使用正確，登記數字也無錯誤，只是按照稅收規定需要進行納稅調整的事項，這類業務在進行納稅調整的時候，是不涉及賬務調整的。對這類事項作出判斷的依據，是企業會計處理按會計制度的規定進行，只要符合會計制度的規定就是正確的，如罰款支出、滯納金支出應在“營業外支出”列支，無論稅收是怎樣的規定，會計上不存在賬務調整的問題。我們可以把這一類業務的特點簡明地歸納為：納稅申報按稅法規定，會計賬務按會計制度，各走各的道。

　　我們以計稅工資的納稅調整為例。某企業全年已計入應付工資科目的數額是200萬元，按計稅工資的要求，超出限額扣除標準20萬元。檢查該企業與工資有關的各個賬戶的記錄，發現無論會計科目的運用還是依據原始憑證計入的數字，都是正確無誤的。在這種情況下，所作的納稅調整，就是把20萬元作為調增事項，填入申報表中的調增欄目中就行了。

　　在進行納稅調整的同時，必須進行會計賬務調整。這類業務之所以產生了會計調賬的需要，必然存在一個前提條件，那就是，在作納稅調整之前，會計記錄就產生了一定的錯誤?；蛘呤菚嬁颇窟\用不當，或者是賬戶記錄數字有誤。這樣，一方面，會計利潤本身就可能不正確；其次，可能造成少繳所得稅。在處理這類事項時，一定要賬務調整與納稅調整同時進行，嚴格地講應先作賬務的調整，然后再進行正常的納稅調整。我們也把這一類業務的特點總結歸納為：會計記賬已有錯，納稅調整必改錯。

　　仍以上例來作說明。假如在匯算期，財會人員發現該企業將6萬元本該計入工資總額之內的發放津貼沒有計入“應付工資”賬戶，而是記在了“其他應付款”賬下。會計分錄為：借記“其他應付款”6萬元，貸記“銀行存款”6萬元。原始憑證為：職工領取崗位津貼的簽名表。這樣，該會計處理就影響到了兩個方面。

　　第一，應計入成本費用的工資支出沒有計入，年底的會計利潤就虛增6萬元，造成會計報表數據不實。

　　第二，納稅調整時，按計稅工資的標準，實際上已超出限額26萬元而不是賬面上的20萬元。

　　對此，應首先進行會計賬務的調整。調整分錄如下：借記“以前年度損益調整”6萬元，貸記“其他應付款”6萬元。然后進行納稅調整：根據計算，該企業全年實際超出計稅工資標準為26萬元，應對這26萬元做納稅調整的調增處理。

　　通過以上的實例分析，對納稅調整與會計調賬之間的區別和聯系可以概括為：會計賬務記錄有錯才進行調賬處理，沒有錯誤就不做任何調整，應不應該調賬是會計處理范圍內的事。納稅調整只按稅收規定進行處理，有些與調賬有聯系，有些與調賬沒聯系。而無論有沒有聯系，都不能影響納稅調整應稅所得額的正確計算。