企業所得稅年度匯算清繳:涉及以前年度稅務事項怎么辦？

　　企業所得稅年度匯算清繳期間，企業很可能會涉及以前年度的稅務事項，具體包括取得以前年度支出的合規發票、補發以前年度的工資薪金、調整以前年度暫時性稅會差異和以前年度損益事項等。對此，企業應予以重視，確保企業所得稅年度匯算清繳的完整性和合規性，有效規避稅務風險。

　　根據企業所得稅法的規定，企業所得稅年度匯算清繳，指納稅人自納稅年度終了之日起5個月內或實際經營終止之日起60日內，依照稅收法律、法規、規章及其他有關企業所得稅的規定，自行計算本納稅年度應納稅所得額和應納所得稅額，根據月度或季度預繳企業所得稅的數額，確定該納稅年度應補或者應退稅額，并填寫企業所得稅年度納稅申報表，向主管稅務機關辦理企業所得稅年度納稅申報、提供稅務機關要求提供的有關資料、結清全年企業所得稅稅款的行為。也就是說，企業需要在2024年1月1日至5月31日內，按規定對2023年度企業所得稅進行匯算清繳。對于可能涉及的以前年度的稅務事項，應合規處理并及時進行納稅調整，避免產生涉稅風險。

　　取得以前年度支出的合規發票

　　按照《國家稅務總局關于發布〈企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2018年第28號)有關規定，除特殊情形外，企業以前年度應當取得而未取得發票、其他外部憑證，且相應支出在該年度沒有稅前扣除的，在以后年度取得符合規定的發票、其他外部憑證或者按規定提供可以證實其支出真實性的相關資料，相應支出可以追補至該支出發生年度稅前扣除，但追補年限不得超過5年。

　　例如，甲公司在2020年度發生一筆廣告費用支出，因種種原因，未能及時取得相應的發票，2020年度匯算清繳時，甲公司已按規定進行了納稅調增處理。2023年12月，甲公司取得發票。不考慮其他情況，甲公司作出專項申報及說明后，該筆支出可追補至2020年度計算扣除，而不能將這筆支出納入2023年度的應納稅所得額中。

　　補發以前年度的工資薪金

　　根據《國家稅務總局關于企業工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第34號)規定，企業在年度匯算清繳結束前向員工實際支付的已預提匯繳年度工資薪金，準予在匯繳年度按規定扣除。

　　也就是說，企業在次年5月31日前，實際支付已預提匯繳年度的工資薪金，才能按規定在匯算清繳年度扣除。如果企業在匯繳結束前未向員工支付已預提匯繳年度的工資薪金，待以后年度才實際支付，應該在實際支付的年度，按規定在企業所得稅稅前扣除。會計處理上，企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將實際發生的工資薪金確認為負債，并計入當期損益。

　　比如，乙公司在2022年度計提員工年終獎60萬元，因種種原因，在2023年5月31日前未能及時發放。2022年度匯算清繳時，乙公司已按規定進行了納稅調增處理。不考慮其他情況，2023年10月份發放2022年度計提年終獎，應該在2023年度匯算清繳時計算扣除。由于會計處理上該筆年終獎未計入2023年度損益，所以2023年度匯算清繳時，乙公司應調減應納稅所得額60萬元。

　　調整以前年度暫時性稅會差異

　　對于同一筆經濟業務，稅法規定的稅務處理方法與會計準則規定的會計處理方法存在的稅會差異，分為永久性差異和暫時性差異。

　　永久性差異是指某一會計期間內，由于會計準則和稅法規定在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產生的稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發生，不能在以后各期轉回。暫時性差異是指資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的差額。因資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同，產生了在未來收回資產或清償負債的期間內，應納稅所得額增加或減少并導致未來期間應交所得稅增加或減少的情況，形成企業的資產或負債，在有關暫時性差異發生當期，符合確認條件的情況下，應當確認相關的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產。

　　基于此，永久性差異不會對未來企業所得稅應納稅所得額產生影響，而暫時性差異則會在未來年度影響企業所得稅應納稅所得額。因此，匯算清繳過程中，企業須特別關注以前年度納稅調整所形成的暫時性差異事項，以判斷這些差異是否需要在本年度進行納稅調整。

　　以固定資產為例，新購進的設備、器具，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。根據企業會計準則要求，固定資產應分期計提折舊，當企業適用固定資產一次性稅前扣除政策時(不考慮其他特殊情況)，在購進的當年匯算清繳時產生的稅會差異，應作納稅調減。在以后年度，企業在會計處理上對已經享受過一次性稅前扣除的固定資產仍繼續計提折舊，但此部分折舊額不可以在稅前列支，產生的稅會差異應作納稅調增。

　　假設丙公司2022年11月購入一臺機器設備并于當月投入使用，固定資產原值為300萬元，殘值率為0%，預計使用年限5年，公司選擇享受固定資產一次性稅前扣除政策。根據上述分析，2022年計提的折舊額為300÷5÷12×1=5(萬元)，稅務處理上，企業所得稅稅前一次性扣除了300萬元折舊。2022年度企業所得稅匯算清繳時，調減應納稅所得額為300-5=295(萬元)。2023年度，丙公司在會計上計提折舊額為300÷5=60(萬元)。由于該年度企業所得稅稅前扣除的折舊額為0元，所以在2023年度企業所得稅匯算清繳時，丙公司應調增應納稅所得額60萬元。

　　調整以前年度損益事項

　　企業在填寫企業所得稅申報表時，采用的是間接法來計算企業所得稅。間接法指的是在企業的會計利潤總額的基礎上，經過一系列的納稅調整后，計算出企業所得稅的應納稅所得額，進而計算出應繳納的企業所得稅。在實務中，企業往往容易將焦點集中在當前年度的損益納稅調整上，而忽視對以前年度損益事項的納稅調整——這可能會導致稅務處理的不完整。

　　以丁公司為例，其2023年度在財產清查中盤盈的固定資產，同類固定資產的重置完全價值為4萬元。不考慮其他特殊情況，會計處理已作為前期差錯處理，通過“以前年度損益調整”科目核算。根據企業所得稅法實施條例相關規定，固定資產的盤盈收入屬于企業所得稅的應稅收入，應當計入盤盈當年的應納稅所得額。丁公司上述盤盈的固定資產，需要計入2023年度應納稅所得額。由于會計處理并未計入2023年度損益，所以應在企業所得稅年度匯算清繳時，調增應納稅所得額4萬元。

　　總體來說，企業在進行企業所得稅年度匯算清繳時，不僅需要關注本年度的納稅調整事項，而且應該考慮以前年度的稅務事項以及相應的納稅調整情況，做好對收入總額、扣除項目的調整以及對各項稅收優惠政策的確認等工作，核實年度企業所得稅應納稅所得額，結清應補、退的所得稅稅款，確保企業所得稅年度匯算清繳處理的完整性和合規性，有效規避稅務風險。

　　來源：中國稅務報      2024年03月08日   版次：07      作者：黃靚 彭婷婷(作者單位：江鈴汽車集團財務有限公司、國家稅務總局撫州市東鄉區稅務局)